En los meses de abril, octubre y diciembre las empresas deben realizar un pago fraccionado a cuenta del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio. Como veremos, las pymes pueden optar entre dos formas de cálculo para realizar este pago fraccionado, lo que implica una economía de opción y la necesidad de realizar una planificación correcta a estos efectos, ya que la opción por una u otra forma de cálculo puede tener una incidencia significativa en la liquidez de la empresa.
Modalidad general de cálculo para las Pymes del pago fraccionado
El artículo 40 de la Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades, nos regula una parte significativa del pago fraccionado, así el segundo apartado del citado artículo establece la que podríamos denominar modalidad de cálculo general para las PYMES, entiendo siempre como Pyme en este artículo aquella empresa que tenga un importe neto de la cifra de negocios, durante los 12 meses anteriores al inicio del período impositivo, inferior a seis millones de euros. Mediante esta primera modalidad el cálculo se realizará de la siguiente forma, en palabras de la Ley:
“la base para calcular el pago fraccionado será la cuota íntegra del último período impositivo cuyo plazo de declaración estuviese vencido el primer día de los 20 naturales a que hace referencia el apartado anterior, minorado en las deducciones y bonificaciones que le fueren de aplicación al contribuyente, así como en las retenciones e ingresos a cuenta correspondientes a aquél… La cuantía del pago fraccionado previsto en este apartado será el resultado de aplicar a la base el porcentaje del 18 por ciento” .
Es decir, nos indica la norma en primer lugar que nuestro pago fraccionado se realizará en función del último impuesto sobre sociedades presentado y en segundo lugar que la base será la cuota del ejercicio a ingresar de ese impuesto, esto significa en la práctica comprobar la casilla 599 del modelo 200 de declaración, el importe allí reflejado será nuestra base sobre la que aplicaremos el tipo del 18% y obtendremos nuestra cantidad a ingresar mediante la presentación del modelo 202.
Puede deducir el lector que si esa base es negativa no tendremos cantidad a ingresar y tampoco obligación de presentación del modelo.
Modalidad alternativa para las PYMES
El tercer apartado del artículo 40 de la Ley, establece una modalidad distinta y obligatoria para aquellas empresas con un importe neto de la cifra de negocios superior a los seis millones de euros en los 12 meses anteriores al inicio del período impositivo, nos referimos pues a aquellas entidades que reciben la denominación de Gran Empresa a efectos tributarios , esta forma consiste en realizar el cálculo en palabras de la Ley “sobre la parte de la base imponible del período de los 3, 9 u 11 primeros meses de cada año natural“ , esto significa realizar el cálculo del pago fraccionado partiendo del resultado del ejercicio en curso y no en función de ejercicios anteriores.
Esta modalidad que como decimos es obligatoria para las Grandes Empresas, es optativa para las pymes. Las pymes pueden realizar el cálculo del pago fraccionado de esta manera si así lo desean, pero deben optar por la misma en forma y plazo. La forma mediante declaración censal, y plazo dos meses desde el ejercicio del ejercicio, en este sentido la Ley en primer lugar nos habla del mes de febrero y es que como sabemos en nuestro país lo habitual es el cierre del período impositivo el 31 de diciembre de cada año, por ello este plazo podemos decir que está estandarizado en el mes de febrero , pero una entidad no tiene por qué cerrar el 31 de diciembre su período impositivo , puede hacerlo en cualquier otra fecha , pensemos en entidades filiales cuya matriz es residente en otro estado donde el período impositivo concluye el 30 de abril , en estos casos es habitual hacer coincidir el período impositivo de la filial con el de su matriz , en el ejemplo propuesto entonces se tendría el mes de mayo y de junio para optar por esta segunda modalidad.
En esta segunda modalidad, como hemos mencionado la base se calculará según datos del ejercicio en curso, a la misma se le aplicará el porcentaje que en palabras de la Ley será “multiplicar por cinco séptimos el tipo de gravamen redondeado por defecto” , suponiendo que la pyme tributa al tipo general del 25%, entonces hablaremos de un tipo de 17% , de la cuota así obtenida habrá que deducir las bonificaciones, retenciones e ingresos a cuenta y pagos fraccionados previos efectuados en el período impositivo.
Reseñar también que las pymes que no obtengan por esta modalidad cantidad a ingresar según las normas de cálculo establecidas no deberán presentar la declaración modelo 202. Sin embargo, las empresas con una cifra de negocios superior a 6 millones de euros y que calculan el pago fraccionado de forma obligatoria por esta modalidad deberán presentar siempre la declaración, se obtenga una cantidad a ingresar o no.
¿Cuándo optar por una u otra modalidad del pago?
Imaginemos una empresa cuyo ejercicio finaliza el 31 de diciembre, ha obtenido un beneficio extraordinario en los ejercicios 2020 y 2021 debido a operaciones inmobiliarias puntuales, su actividad habitual no es la inmobiliaria, es otra bien distinta y desgraciadamente debido a la pandemia la misma ha incurrido en pérdidas, pero por aquellas operaciones inmobiliarias cerró ambos ejercicios con beneficio y su impuesto sobre sociedades de 2020 y 2021 arrojó una cuota a ingresar de 100.000 € en cada uno de ellos.
Imaginemos que esta empresa todavía no ha recuperado en 2022 su actividad normal, siendo los beneficios derivados de la misma similares a 2020 y 2021, muy reducidos.
Si esta empresa presenta su pago fraccionado por la modalidad que hemos denominado general, tendrá que ingresar 18.000 euros ya que el cálculo se realiza en función de los impuestos presentados anteriormente, es decir, sin haber recuperado su actividad normal y habiendo obtenido quizá pérdidas entre los meses de enero a marzo de 2022, la empresa debe realizar un pago fraccionado en el mes de abril de 18.000 euros, un pago fraccionado que no guarda relación con su situación actual y que es debido a unas operaciones puntuales realizadas en el pasado.
Esta entidad para no tener esta incidencia en su tesorería debería haber optado durante el mes de febrero por la modalidad alternativa del tercer apartado del artículo 40, en cuyo caso hubiera calculado la obligación tributaria en función del beneficio del ejercicio en curso, obteniendo una cantidad a ingresar muy inferior.
Lo anterior es solamente un ejemplo, tal circunstancia podría producirse también por la recepción de subvenciones o incluso en la actividad normal de la empresa por un incremento excepcional de la producción.
Otras obligaciones materiales y formales para cumplir
Además de lo anterior, existen otros aspectos que se deben tener en cuenta a la hora de efectuar el pago fraccionado y que dependen de las características de la empresa en cuestión, aspectos tanto materiales como formales que deben ser observados.
Por ejemplo, bajo el régimen de consolidación fiscal la entidad representante debe comunicar las alteraciones que se produzcan en la composición del grupo a la administración y esta comunicación se realiza al tiempo de presentar el pago fraccionado.
Por otro lado, las empresas con un importe neto de la cifra de negocios en los 12 meses anteriores a la fecha en que se inicie el período impositivo, sea al menos 10 millones de euros, deben cumplir con lo establecido en la Disposición Adicional decimocuarta de la Ley, que implica entre otros aspectos un pago fraccionado mínimo, que no podrá ser nunca inferior al 23 por ciento del resultado la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio, en los 3, 9 u 11 meses del año natural.
Como vemos, la Ley a las pymes les ofrece una economía de opción en el pago fraccionado del impuesto sobre sociedades, y una planificación correcta del mismo puede tener una incidencia significativa en la liquidez de la empresa, debiendo examinarse cada caso concreto, en función de las características propias de la empresa en cuestión a efectos de determinar obligaciones materiales y formales adicionales, que serán diferentes en función de la cifra de negocios de la entidad y de si la misma tributa por algún régimen especial de los previstos en el Título VII de la Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades.
Área fiscal contable
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